Στην πράξη, συχνά προκύπτει το ζήτημα της ορθής λογιστικής αντιμετώπισης πωλήσεων για τις οποίες έχει εκδοθεί δελτίο αποστολής στο τέλος της χρήσης (π.χ. Δεκέμβριο), ενώ το τιμολόγιο εκδίδεται στην επόμενη χρήση (Ιανουάριο).

Χαρακτηριστικό παράδειγμα αποτελεί η περίπτωση όπου, εντός της χρήσης 20Χ5, εκδόθηκαν δελτία αποστολής τον Δεκέμβριο, ενώ τα αντίστοιχα τιμολόγια εκδόθηκαν τον Ιανουάριο 20Χ6.

Το βασικό ερώτημα είναι:
Πώς αναγνωρίζεται το έσοδο στη χρήση 20Χ5 και σε ποιους λογαριασμούς καταχωρίζεται, δεδομένου ότι το τιμολόγιο εκδίδεται στην επόμενη χρήση;

Νομοθετικό πλαίσιο – Χρόνος έκδοσης τιμολογίου

Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1003/31.12.2014, με την οποία ερμηνεύεται, μεταξύ άλλων, το άρθρο 11 του Ν. 4308/2014 (Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα), διευκρινίζονται τα εξής:

• Η υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου γεννάται κατά τον χρόνο πραγματοποίησης της αποστολής ή της παράδοσης των αγαθών.
• Ο χρόνος γένεσης της υποχρέωσης διαφοροποιείται από την προθεσμία έκδοσης του τιμολογίου.
• Το τιμολόγιο εκδίδεται, κατά γενικό κανόνα, το αργότερο μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα από την παράδοση ή αποστολή των αγαθών.

(ΠΟΛ.1003/31.12.2014 – άρθρο 11 Ν. 4308/2014)

Αρχή του δεδουλευμένου και χρόνος αναγνώρισης εσόδου

Η έκδοση του τιμολογίου δεν ταυτίζεται με τον χρόνο αναγνώρισης του εσόδου.

Η υποχρέωση καταχώρισης των εσόδων στη χρήση που αυτά πραγματοποιούνται αποτελεί εφαρμογή της αρχής του δεδουλευμένου και βασίζεται στα πραγματικά περιστατικά (παράδοση αγαθών), ανεξαρτήτως του χρόνου έκδοσης του τιμολογίου.

Η θέση αυτή έχει επιβεβαιωθεί ρητά από τη ΣΛΟΤ, η οποία επισημαίνει ότι:

• «Η καταχώριση των εσόδων δεν προϋποθέτει την άμεση έκδοση τιμολογίου και μπορεί να προηγείται αυτής».
  (Γνωμοδότηση ΣΛΟΤ 614/2018)

Η ανωτέρω αρχή εφαρμόζεται ανεξάρτητα από το λογιστικό σύστημα (απλογραφικό ή διπλογραφικό).

Δελτίο αποστολής και μεταβατικοί λογαριασμοί

Το δελτίο αποστολής δεν αποτελεί παραστατικό αξίας για σκοπούς ΦΠΑ ή λογιστικής, καθώς σε καθαρή νομική και φορολογική θεώρηση:

• Το δελτίο αποστολής δεν δημιουργεί δικαίωμα απαίτησης ούτε συνεπάγεται αυτομάτως καταχώριση εσόδου.
• Χρησιμοποιείται για την τεκμηρίωση της διακίνησης αγαθών, αλλά το επίσημο παραστατικό αξίας είναι το τιμολόγιο.

Ο φορολογικός χειρισμός στην περίπτωση δελτίου αποστολής που τιμολογείται στην επόμενη χρήση γίνεται με τη χρήση μεταβατικών λογαριασμών στον ισολογισμό της χρήσης που πραγματοποιήθηκε η παράδοση αγαθών.

Η ανωτέρω θέση έχει γίνει δεκτή τόσο από τη διοίκηση όσο και από τη ΣΛΟΤ.

(ΠΟΛ.1003/2014 – Γνωμοδότηση ΣΛΟΤ 614/2018)

Λογιστικός χειρισμός – Ενδεικτικό παράδειγμα

Δεδομένα:

• Αξία πώλησης: 100 €
• ΦΠΑ 24%: 24 €
• Δελτίο αποστολής: Δεκέμβριος 20Χ5
• Τιμολόγιο: Ιανουάριος 20Χ6

Εγγραφή 31/12/20Χ5 (αναγνώριση εσόδου)

Χρέωση :  37.02 Δεδουλευμένα έσοδα περιόδου (ΕΛΠ) :100,00
              Πίστωση : 70.01 Πωλήσεις εμπορευμάτων (ΕΛΠ) :100,00

(ΕΓΛΣ: 36.01 Έσοδα χρήσεως εισπρακτέα / 70 Πωλήσεις)

Το υπόλοιπο του λογαριασμού 37.02 εμφανίζεται στον Ισολογισμό της 31/12/20Χ7 ως δεδουλευμένο έσοδο.

Εγγραφή κατά την έκδοση του τιμολογίου (15/01/20Χ6)

Χρέωση  : 30 Πελάτες :124,00
              Πίστωση : 37.02 Δεδουλευμένα έσοδα περιόδου : 100,00
              Πίστωση : 54.02 ΦΠΑ  : 24,00

(ΕΓΛΣ: 36.01 / 54.00.70)

Με την παραπάνω εγγραφή:

• Τα δεδουλευμένα έσοδα μηδενίζονται
• Καταχωρίζεται η απαίτηση από τον πελάτη
• Ο ΦΠΑ αναγνωρίζεται στη χρήση που εκδόθηκε το τιμολόγιο

ΦΠΑ

Ο ΦΠΑ δεν αναγνωρίζεται στη χρήση 20Χ5, αλλά:

• αποδίδεται κανονικά με τη δήλωση ΦΠΑ Ιανουαρίου 20Χ6 δηλαδή στον μήνα έκδοσης του τιμολογίου

Νέος Κώδικα ΦΠΑ (ν. 5144/2024)

Συμπέρασμα

1. Τα έσοδα από πωλήσεις με δελτίο αποστολής Δεκεμβρίου αναγνωρίζονται στη χρήση Δεκεμβρίου, βάσει της αρχής του δεδουλευμένου.
2. Το τιμολόγιο μπορεί νόμιμα να εκδοθεί στην επόμενη χρήση, έως τη 15η Ιανουαρίου.
3. Η σωστή λογιστική απεικόνιση γίνεται μέσω μεταβατικών λογαριασμών, διαχωρίζοντας την αναγνώριση του εσόδου από τη φορολογική υποχρέωση για ΦΠΑ.
4. Η δήλωση ΦΠΑ γίνεται για τον μήνα έκδοσης του τιμολογίου, με βάση τις διατάξεις του ν. 5144/2024.

Νομοθετικές & ερμηνευτικές παραπομπές

• Ν. 4308/2014, άρθρο 11 (Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα)
• ΠΟΛ.1003/31.12.2014
• Γνωμοδότηση ΣΛΟΤ 614/2018
• Ν. 5144/2024 (Κώδικας ΦΠΑ)

Μπαριτάκη Έφη
Σύμβουλος επιχειρήσεων